1.11 坏账准备

企业之间的经济往来存在着风险，对于往来活动中形成的应收款项，多以对方企业的信誉为担保，因此难免会出现由于债务单位财务困难或信用违约，使得债权单位无法收回或部分收回应收款项的风险。基于此种考虑，债权单位应当在掌握已有资料的情况下，做好发生坏账损失的准备，即对可能发生的坏账计提坏账准备。

1.11.1 核算内容

“坏账准备”科目是资产类科目中应收款项的备抵科目，用于核算企业对预计可能无法收回的应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、长期应收款等应收、预付款项所提取的坏账准备金。

通常情况下，若发生下列情况，债权人应确认应收款项已发生坏账损失，计提坏账准备。

•债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款。

•债务人死亡或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款。

•债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款。

•债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款。

•逾期三年以上仍未收回的应收账款。

•经国家税务总局批准核销的应收账款。

1.11.2 明细科目设置

“坏账准备”科目通常应当按照应收款项的类别进行明细分类核算，若各类别下涉及企业数量较多的，还可进一步设置明细科目。“坏账准备”明细科目设置如表1-15所示。

1.11.3 主要业务处理

与坏账准备相关的业务都与应收款项的存在情况息息相关，应收款项的不同状态影响着坏账准备的账务处理。

1. 计提坏账准备

一般情况下，在资产负债表日应检查应收款项是否发生减值，已经发生减值的，应编制如下会计分录。

借：资产减值损失（本期应当确认的资产减值损失）

　贷：坏账准备（本期应当计提的坏账准备）

2. 转销无法收回的应收款项

对于已确定无法收回的应收款项，经批准作为坏账损失的，应冲销已提取的坏账准备。相关会计分录如下。

借：坏账准备（本期确认无法收回的坏账准备）

　贷：应收票据/应收账款/预付账款/其他应收款/长期应收款（本期无法收回的应收款项种类）

3. 已确认并转销的应收款项以后又收回

已经核销的坏账，即已将其“坏账准备”与“应收账款”等科目进行转销的应收款项，若又重新收回的，应将该款项及时入账。相关会计分录如下。

借：应收票据/应收账款/预付账款/其他应收款/长期应收款（重新收回的应收款项）

　贷：坏账准备（重新计提的坏账准备）

同时，

借：银行存款（实际收到的金额）

　贷：应收票据/应收账款/预付账款/其他应收款/长期应收款（实际应转销的应收款项）

1.11.4 专业素养

在处理与坏账准备相关的业务时，应着重解决两个问题：一是采用什么方法确认坏账损失；二是具体计算坏账损失金额时应采用什么方法。下面将分别对这两个问题进行解答。

1. 核算坏账损失的方法

核算坏账损失的方法即解决采用什么方法确认坏账损失的问题。坏账损失的核算方法有两种：直接转销法和备抵法。

（1）直接转销法

直接转销法是指在坏账损失实际发生时，直接将无法收回的应收账款金额转至坏账损失。采用这种方法确认坏账损失非常简单，不需要设置“坏账准备”科目。

在直接转销法下，由于估计坏账损失与发生坏账损失都假定发生在同一时间，但是，如果两者的实际发生时间不一致，就不满足权责发生制原则和配比原则，因此该方法存在一定的缺陷。

（2）备抵法

备抵法是指在坏账损失实际发生前，就依据权责发生制原则估计损失，并同时形成坏账准备，待坏账损失实际发生时再冲减坏账准备。在备抵法下，明确区分了估计损失与确认发生损失的时间，更加符合权责发生制原则以及谨慎性原则。按照我国会计准则的规定和国际通行做法，企业应采用备抵法核算坏账损失。

2. 坏账准备的计提方法

根据谨慎性要求，企业应定期对应收款项进行全面检查，预计应收款项可能发生的坏账，对于没有把握能够收回的，应计提坏账准备。

在备抵法下，坏账准备的计提方法有3种：期末余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。

（1）余额百分比法

余额百分比法是指按照期末应收款项余额的一定百分比估计坏账损失的方法。该方法认为，坏账损失的多少与应收款项的余额有关，即余额越多，产生坏账损失的风险越大，金额也越多。企业应根据以往的资料或经验自行确定坏账百分比。

在余额百分比法下，企业应在每个会计期末根据本期末应收账款的余额和相应的坏账率估计出期末“坏账准备”账户应有的余额，该金额与调整前“坏账准备”账户已有的余额的差额，就是当期应计提的坏账准备金额。

在计算当期应计提的坏账准备时，具体分为以下两种情况。

①首次计提坏账准备

若企业为首次计提坏账准备，则其当期应计提坏账准备金额的计算公式如下。

当期应计提的坏账准备=期末应收款项余额×坏账准备计提百分比

②以后计提坏账准备

若企业为非首次计提坏账准备，则其当期应计提坏账准备金额的计算公式如下。

当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应计提的坏账准备金额+（或－）坏账准备账户借方余额（或贷方余额）

（2）账龄分析法

账龄是指已确认应收账款的时间。账龄分析法是指根据应收账款账龄的长短来估计坏账损失的方法。该方法认为，应收账款的账龄越长，发生坏账的可能性越大。

在账龄分析法下，应将企业的应收账款按账龄长短进行分组，分别确定不同组别的计提百分比，然后在此基础上估算坏账损失，使坏账损失的计算结果更符合客观情况。

在计算当期应计提的坏账准备时，具体分为以下两种情况。

①首次计提坏账准备

若企业为首次计提坏账准备，则其当期应计提坏账准备金额的计算公式如下。

当期应计提的坏账准备=∑（期末各账龄组应收款项余额×各账龄组坏账准备计提百分比）

②以后计提坏账准备

若企业为非首次计提坏账准备，则其当期应计提坏账准备金额的计算公式如下。

当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应计提的坏账准备金额+（或－）坏账准备账户借方余额（或贷方余额）

（3）销货百分比法

销货百分比法是指根据企业销售总额的一定百分比估计坏账损失的方法。这个百分比是企业的一个经验值，按本企业以往实际发生的坏账与销售总额的关系结合生产经营与销售政策变动情况测定。在实际工作中，企业也可以按赊销百分比估计坏账损失。

在销货百分比法下，计提坏账准备的计算公式如下。

当期应计提的坏账准备=本期销售总额（或赊销额）×坏账准备计提比例

1.11.5 案例再现

【案例1-11】

（1）2016年，汇彩公司财务制度规定，于每年年末检查应收账款收回的可能性，并按照余额百分比法计提坏账准备，计提比例为4％。已知会计人员结出的2016年“应收账款”与“坏账准备”科目的发生额与余额，如表1-16所示。

（2）2017年，公司由于管理及业务需要，实行财务制度改革，决定采用账龄分析法计提坏账准备，各账龄类别适用的计提比例如表1-17所示。

已知该公司“应收账款”科目借方余额明细如表1-18所示。

（3）截至2018年1月20日，华泰公司仍未支付2017年7月25日所欠货款。汇彩公司得知其因经营不善，已向法院申请破产。经法院裁决，华泰公司无力支付全部债务，判决其破产。2018年2月1日，汇彩公司收到了法院关于华泰公司破产的判决书。

（4）2018年2月18日，华泰公司出于商业信用的考虑，决定用破产清算所得偿还汇彩公司部分欠款。2月23日，汇彩公司收到了华泰公司寄来的承诺偿还欠款5 000元的信函。2月25日，汇彩公司收到华泰公司的转账汇款。

要求：

（1）根据资料（1），计算汇彩公司2016年末应计提的坏账准备金额，并编制相关会计分录。

（2）资料（2）中，已知在本期计提坏账准备前“坏账准备”科目余额为2 450元，计算汇彩公司2017年末应计提的坏账准备金额，并编制相关会计分录。

（3）根据资料（3），编制汇彩公司转销相应应收账款的会计分录。

（4）根据资料（4），编制汇彩公司重新收回华泰公司欠款的会计分录。

【案例解析】

（1）由于汇彩公司2016年采用余额百分比法计提坏账准备，且计提比例为4％。所以直接根据应收账款余额与计提比例计算年末坏账准备余额。2016年末，计提坏账准备后“坏账准备”科目余额=210 000×4％=8 400（元）；计提坏账准备前“坏账准备”科目余额=6 500（元），所以，汇彩公司2016年末应计提的坏账准备金额=8 400－6 500=1 900（元）。相关会计分录如下。

（2）根据表1-17与表1-18中数据，可以编制出汇彩公司的账龄计算表，如表1-19所示。

2017年末，“坏账准备”科目的余额为18 700元，已知在本期计提坏账准备前“坏账准备”科目余额为2 450元，因此，本期应补提坏账准备的金额=18 700—2 450=16 250（元）。相关会计分录如下。

（3）2018年2月1日，由于已收到华泰公司破产的判决书，因此可将其对应的应收账款进行转销处理。根据表1-18可知，华泰公司对应的应收账款金额为12 000元。因此，转销该笔应收账款的会计分录如下。

经过上述处理后，汇彩公司“坏账准备”科目的余额为贷方6 700（18 700—12 000）元。

（4）业务（4）共涉及3个时间点，但由于2018年2月25日汇彩公司才实际收到款项，因此，应于2月25日对收到的款项进行账务处理，相关会计分录如下。

经过上述处理后，汇彩公司“坏账准备”科目的余额为贷方11 700（6 700+5 000）元。